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公益法人等に対する法人税課税の優遇措置―みなし寄附金

【ポイント】

公益法人においては、法人税法上の収益事業の所得の公益目的事業への繰入れを寄附金とみなして、その金額の一部について損金算入が認められます。
公益法人等に対する法人税課税の優遇措置―みなし寄附金

公益法人において、法人税法上の収益事業に属する資産からその収益事業以外の認定法上の公益目的事業への支出を「みなし寄附金」といいます。
この「みなし寄附金」の一部の金額について、損金算入が認められています。

公益法人は、収支相償基準を満たすことによって生じる公益目的事業の資金不足に対して、収益事業等からの繰入れによる支援が想定されているため、みなし寄附金の範囲が収益事業から公益目的事業への支出のみと狭く限定されたかわりに損金算入限度額が拡大されています。

公益法人におけるみなし寄附金の損金算入限度額は、次の(1)と(2)のいずれか多い金額となります。

(1)収益事業の所得の金額の50%相当額
(2)公益法人特別限度額(※)
(※)公益目的事業の実施のために必要な金額(公益目的事業実施必要額)と実際に収益事業に属する資産のうちから公益目的事業のために支出した金額のいずれか少ない額

このうち(1)は、認定法上、公益法人の収益事業等から生じた収益の50%相当額は公益目的事業財産に繰り入れなければならないため、税務上も当該50%相当額の損金算入を認めたものと考えられます。
他方、(2)は、認定基準の一つである収支相償を満たすと生じる公益目的事業の資金不足を補うために、法人が収益事業に属する資産のうちから公益目的事業のために繰り入れたものと考えられることから、法人税法上、損金算入を認めたものと考えられます。

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公益法人等に対する法人税課税の優遇措置―収益事業課税と公益目的事業非課税

【ポイント】
公益法人(公益社団法人、公益財団法人)は、法人税法上の収益事業から生じた所得のみに課税されます。
ただし、認定法上の公益目的事業に該当する事業は、法人税法上の収益事業からは除かれるため、公益法人の場合は収益事業のうち公益目的事業以外の部分に対して課税されることになります。
公益法人等に対する法人税課税の優遇措置―収益事業課税と公益目的事業非課税

公益法人は、収益事業から生じた所得以外の所得については、法人税課税の対象となりません。

さらに、公益法人が行なう事業が、法人税法上の収益事業であっても、その事業が認定法上の公益目的事業に該当する場合は、その事業は収益事業から除かれ、法人税の課税対象外となります。
たとえば、都道府県から事業を請け負った場合、この事業は法人税法上の「請負業」に該当し、この収益については法人税課税の対象となるのが通常です。
しかし、この請負業が認定法上の公益目的事業と認められている場合には、法人税法上の収益事業から除かれ、課税されないこととなります。

なお、一般法人(一般社団法人、一般財団法人)については、株式会社等と同様に、全ての所得に対して法人税が課税されますが、非営利型一般法人については、法人税法上「公益法人等」として取り扱われ、収益事業のみに課税されます。
(ただし、非営利型一般法人には公益目的事業という概念がないため、「公益目的事業に該当する収益事業からの収益は課税対象外」というルールは適用されません)

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公益法人に適用される税制上の優遇措置

【ポイント】

公益法人(公益社団法人、公益財団法人)には、他の法人と比べて税制上の優遇措置が受けられます。一般法人(一般社団法人、一般財団法人)は原則として企業等と同様の課税がなされますが、非営利型一般法人は一部の優遇税制が適用されます。
公益法人に適用される税制上の優遇措置

公益法人には、税制上の優遇措置が設けられています。
主なものは次の通りです。

法人税関係

1)収益事業課税・公益目的事業非課税
2)みなし寄附金制度
3)利子配当非課税

寄附税制

4)公益法人に対して寄付をした法人、個人等への優遇措置

その他

5)印紙税の一部非課税
6)固定資産税の一部非課税
7)法人住民税均等割の非課税(一部法人のみ)

なお、一般法人(一般社団法人、一般財団法人)については、原則として優遇税制はありませんが、非営利型一般法人については、一部の優遇税制が適用されます。
詳しくは、それぞれの優遇措置についてお話しする際にご説明いたします。

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一般法人、公益法人が作成すべき計算書類等

【ポイント】

一般法人・公益法人共に作成、据え置くべき会計に関する書類は①計算書類(貸借対照表、損益計算書<正味財産増減計算書>)、②事業報告、③①及び②の附属明細書、④監事の監査報告(監事設置法人のみ)、⑤会計監査人の会計監査報告(会計監査人設置法人のみ)です。
一般法人、公益法人が作成すべき計算書類等

(1)一般法人

法人法により、一般法人が作成、据え置くべき会計に関する書類は次の通りです。これら①から⑤の書類を総称して「計算書類等」といいます。
計算書類等は、定時社員総会(評議員会)の1週間前(理事会設置法人においては2週間前)の日から5年間、主たる事務所に備え置かなければなりません。(従たる事務所がある場合は従たる事務所にも3年間備え置く必要があります)

①貸借対照表、損益計算書(正味財産増減計算書)
②事業報告
③①、②の附属明細書
④監事の監査報告(監事設置法人のみ)
⑤会計監査人の会計監査報告(会計監査人設置法人のみ)

①の書類は一般的に「計算書類」といわれています。
このうち①および③の書類のうち①に関するものは、①の作成日から10年間の保存が義務付けられています。

(2)公益法人

公益法人は、一般法人における計算書類等に加えて、認定法により、以下の書類も作成、備え置きが必要となります。

(イ)毎事業年度開始前までに作成し、供え置くべき書類

⑥事業計画書
⑦収支予算書
⑧資金調達及び設備投資の見込みを記載した書類

なお、これらの書類は当該事業年度の末日まで(通常1年間)、原本を主たる事務所に、写しを従たる事務所に備え置かなければなりません。

(ロ)毎事業年度経過後3ヶ月以内に作成すべき書類

⑨財産目録
⑩役員等名簿
⑪理事、監事及び評議員の報酬等の支給の基準を記載した書類(報酬等支給基準)
⑫キャッシュ・フロー計算書(一定の法人のみ)
⑬運営組織及び事業活動の状況の概要及びこれらに関する数値のうち重要なものを記載した書類

これらの書類は、主たる事務所に原本を5年間、従たる事務所に写しを3年間備え置かなければなりません。

また、①から⑬の書類に定款及び社員名簿を加えたものは、認定法上「財産目録等」と呼ばれ、公益法人は正当な理由がある場合を除き、誰に対しても財産目録等の閲覧の請求に応じなければならない、とされています。

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公益法人の貸借対照表内訳表

【質問】

すべての公益法人は、20年基準運用指針に示されているような、公益目的事業会計、収益事業等会計及び法人会計の3つに区分された貸借対照表内訳表を作成しなければならないのでしょうか?
公益法人の貸借対照表内訳表

【回答】

収益事業等の利益の50%超を公益目的事業財産に繰り入れた場合は、3つに区分された貸借対照表内訳表を作成しなければいけませんが、それ以外の場合は区分表示の義務付けはありません。

公益法人が収益事業等を行う場合、収益事業等から生じた利益の50%は公益目的事業財産に繰り入れなければなりませんが、公益目的事業の財源確保のために必要がある場合には50%を超えて繰り入れることができます。(ちなみに、収益事業の状況等により、50%か50%超かを事業年度ごとに選択することが可能です)
この場合、繰り入れた事業年度末の貸借対照表は区分表示を行なわなければならないとされています。

収益事業等の利益の50%超を公益目的事業に繰り入れる場合には、現金の繰入れのみならず、収益事業等の現金以外の資産の公益目的事業への転用も含めて、法人税法上のみなし寄付金として税制上有利な取り扱いを受けることができます。
そのため、収益事業等の利益の50%超を公益目的事業に繰り入れる場合には、資産がどの事業に属するものか明確にするために、資産の区分経理が求められるのです。

なお、一度、貸借対照表を区分表示した場合、その後繰入を50%とした事業年度も、区分表示を維持する必要があるのでご注意ください。

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「資本金1億円」、公益法人等ではどう考えるの?

【質問】

交際費について、資本金が1億円以下の法人は年800万円までは法人税の損金にすることができるけれど、規模の大きな法人は飲食接待費の50%までしか損金にできない、とききました。
当法人は一般社団法人で、そもそも資本金という概念がありません。一般社団法人はどのような基準で考えればよいのでしょうか?

【回答】

公益法人等(公益社団法人、公益財団法人、一般社団法人、一般財団法人)については、一定の算式により計算した金額を期末資本金等に準ずる金額として、交際費等の損金不算入額を計算することとしています。

法人税法では、法人の規模によって税務上の取り扱いが異なるものがたくさんあります。
ご相談の飲食接待費等に関する損金不算入額の計算(一般的に「交際費等の損金不算入額の計算」といいます)はその代表例で、一般的に期末の資本金が1億円を超えるかどうかによって取り扱いが異なります。

交際費等の損金不算入額の計算とは、ざっくり言うと、期末の資本金が1億円以下の法人の場合、年間800万円以下の一定の交際費等については損金算入OK、というものです。(期末の資本金が1億円超の法人は、一定の飲食接待費のうち、50%までが損金算入OK、となります)

しかし、公益法人等の場合、そもそも資本金という概念がありません。
この場合、次の算式により計算した金額を期末資本金等に準ずる金額として、交際費等の損金不算入額の計算をすることとなります。

<算式>
正味財産額(※)×0.6×(期末時の収益事業に係る総資産/期末総資産)

(※)正味財産額=(期末時の貸借対照表上の総資産の帳簿価額-期末時の貸借対照表上の総負債の帳簿価額)-当期の利益の額+当期の欠損金の額

なお、資本金が1億円を超えるかどうかによって取り扱いが異なることの例の一つとして、法人税率が上げられます。
この場合は、全ての公益法人等について、資本金が1億円以下の法人と同じ扱いとなります。

よくある説明では「資本金1億円」が分岐点、というようなことが説明されていますが、公益法人等の場合は公益法人特有の税法の適用があるため、その情報が公益法人向けのものかどうか、きちんと確かめることも重要です!

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公益法人の収益事業課税はいつから始まったか?

【ポイント】
昭和25年の法人税法の改正により、現行の公益法人に対する課税制度が創設されました。

公益法人の収益事業課税はいつから始まったか?
法人の所得に対して課税されるようになったのは、明治32年の所得税法改正から、です。
この際、公益法人については、営利を目的としない法人の所得として課税しないこととされていました。

しかし、昭和25年のシャウプ勧告で、「公益法人の許可に際して税の見地が入らない仕組みになっているために、ある種の公益法人はきわめて営利的な色彩が強い事業を営んで、法人税非課税による他との不公正な競争上の利益を与えられている実情にある」との指摘がなされ、公益法人の免税資格を大蔵省が個々に審査したうえで免税資格を受けられない公益法人は営利法人と同様に課税すべきとの勧告がされました。

このシャウプ勧告が、収益事業課税が導入された契機であり、収益事業課税の趣旨は、企業と競合する事業には課税するというイコールフッティング論がとられています。

ともあれ、勧告を受けて昭和25年に収益事業課税制度が導入されましたが、シャウプ勧告にある免税資格を個別に与える制度は採用されず、主として営利法人との競合関係にある事業(当時は29業種)が規定され、これらの事業を行っている公益法人等に対して法人税が課税されることになりました。

公益法人と企業の競合する事業は、時代とともに変わっています。時代を経て、現在では34の事業が収益事業とされています。

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為替差損益の会計処理等

【ポイント】
期末時に保有する外貨建債権や外貨等については、期末時のレートを参考に為替差損益を認識します。表示方法は、一般正味財産増減の部に計上されるものか、指定正味財産増減の部に計上されるものなのか等によって、その表示方法が異なります。

為替差損益の会計処理等

昨今、恒常的な低金利水準を背景として、特に債権運用を主な収入源としてきた公益法人においては、新たな財源確保から外貨建債権等を保有するケースが増えています。
外貨建債権を保有する法人のみならず、海外法人等との取引において外貨建ての預金等を保有する法人など、期末時点で外貨等を有する法人にとって、この外貨等をどのように評価するかは悩ましい問題です。

結論から言うと、期末時のレートを参考に、保有する外貨等の為替差損益を認識し、処理することになるのですが、今回はその具体的な会計処理と勘定科目についてご紹介します。

(1)一般正味財産増減の部に計上される為替差損益

時価法を適用した投資有価証券に係る為替差損益

 以下の評価損益等勘定科目に為替差損益を含めて計上します。
 ・基本財産評価損益等
 ・特定資産評価損益等
 ・投資有価証券評価損益等

その他の為替差損益

 経常収益及び経常費用に「為替差益」及び「為替差損」の勘定科目で表示します。

(2)指定正味財産増減の部に計上される為替差損益

 以下の評価損益等の勘定科目に為替差損益を含めて計上します。
 ・基本財産評価損益等
 ・特定資産評価損益等

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知らなかったでは済まされない?!―鳥羽市が下水道事業消費税の申告漏れ

【ポイント】
三重県鳥羽市が、下水道事業の特別会計に対し、伊勢税務署から消費税の申告漏れを指摘され、過少申告加算税と延滞税を含む約1160万円を修正申告することが明らかになりました。

今月上旬ですが、三重県鳥羽市が、下水道事業の特別会計に対し、伊勢税務署から消費税の申告漏れを指摘されたと発表しました。
この申告漏れの指摘により、過少申告加算税と延滞税を含む約1160万円を修正申告することも明らかになりました。内訳は修正申告額が約968万円、過少申告加算税が160万円、延滞税が33万円だといいます。
知らなかったでは済まされない?!―鳥羽市が下水道事業消費税の申告漏れ
市によると、指摘を受けたのは平成24~27年度に申告した下水道事業の消費税について、それまでの簡易課税方式に対し、24~27年度は原則課税方式が適用されたため計算を誤ったことが原因だといいます。

納付する消費税額の計算方法は、
課税売上げ等に係る消費税額-課税仕入れ等に係る消費税額=納付する消費税額
と計算するのが原則で、これを原則課税方式といいます。

ただし、その課税期間の前々年又は前々事業年度(基準期間)の課税売上高が5000万円以下で、簡易課税制度の適用を受ける旨の届出書を事前に提出している事業者は、実際の課税仕入れ等の税額を計算することなく、課税売上高から仕入控除税額の計算を行うことができる簡易課税制度の適用を受けることができます。
もう少し詳しく説明すると、仕入控除税額を課税売上高に対する税額の一定割合とするしくみで、その一定割合は行なっている事業の業種によって90%から40%までの6種類の割合が適用されます。

必ず消費税の納税額が発生することになりますが、課税仕入に該当しない人件費等の割合が高い法人の場合、簡易課税制度を使ったほうが有利になるケースがあるため、簡易課税制度を利用している法人の方もいらっしゃるかと思います。

しかし、簡易課税制度を利用する場合、基準期間の課税売上高が5000万円を超えると原則課税方式が適用されるため、注意が必要なのです。
ですから、課税売上高が5000万円前後の法人は、簡易課税制度が利用できるかどうかを毎年、確認すべきなのですが、今回のケースではそれが行なわれていなかったようです。

担当者は「引き継ぎがなされていなかった。課として税の仕組みを理解していないと言われても仕方なく、今回のミスをきちんと引き継ぎ、職員の税に対する理解を深めたい」と話しているそうです。

知らなかった!では済まされない大きな金額の修正申告。申告に誤りがあったときに指摘を受けて修正申告せざるを得なくなるのは、自治体も公益法人も同じです。
税金の、大きな枠組みについては、ぜひ理解しておきたいですね!

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寄付金を受けた場合の税制上の取り扱い

【質問】
個人の方から寄付金を受け取った場合の取り扱いを教えてください。

【回答】
公益法人、非営利型法人に該当する一般法人、非営利型法人に該当しない一般法人、それぞれで取り扱いが異なります。

法人が財産の寄付を受けた場合、その法人の形態により税制上の取り扱いが異なります。

 

(1)公益法人(公益社団法人、公益財団法人)の場合
公益法人が寄付を受けた場合、寄付金の収入は法人税の課税対象となりません。
また、公益法人に寄付をした個人についても、所得控除(税額控除対象の公益法人への寄付をした場合には、所得控除か税額控除のいずれかを選択可能)が受けられる優遇措置があります。
すべての公益法人が税額控除対象の公益法人ではありませんので、税額控除を受けたい個人の方はご注意ください。

(2)非営利型法人に該当する一般法人の場合
非営利型法人に該当する一般法人の場合、寄付金の収入は法人税の課税対象とはなりません。
ただし、寄付者に対する税制上の優遇措置はありません。(この点は公益法人への寄付と取り扱いが異なります)

(3)非営利型法人に該当しない一般法人の場合
非営利型法人以外の一般法人の場合、法人のすべての所得が法人税の課税対象となります。したがって、寄付金の収入も法人税課税の対象となります。
寄付者に対する税制上の優遇措置もありません。

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収支相償解消が満たせない場合―第一段階と第二段階

【質問】
公益社団法人です。今期行なっている事業について、予想以上の収益が上がって費用を上回ることが確実となり、収支相償を満たせそうにありません。
どうしたらよいでしょうか?


【回答】
収支相償は、第一段階として公益活動の各事業単位で収支を確認します。第二段階として、法人の公益活動に属する収支も加味し、法人の公益活動全体の収支で考えます。

公益法人(公益社団法人、公益財団法人)はその公益目的事業を行うに当たり、原則として当該公益目的事業の実施に要する適正な費用を償う額を超える収入を得てはいけない、とされています。これを「収支相償」といいます。
収支相償の計算においては、公益目的事業に係る収入と公益目的事業に要する費用を比較し、原則として各事業年度において収支が均衡することが求められます。(なお、収益より費用のほうが大きい状態ならば収支相償を満たしている、と考えます)

しかし、ある事業年度において、収入が費用を上回ってしまうことはありえることですし、実際にそういうケースは少なくありません。

こうした場合、収支相償は二段階で判断されます。
第一段階として、各事業単位で収支を確認します。この段階で収入が費用を上回る場合は、その額はその事業の発展や受益者の範囲の拡充に当てられるべきものであり、当該事業に係る特定費用準備資金として計画的に積み立てることによって収支相償の基準を満たすものとなります。

第二段階として、第一段階の収支相償を満たす各公益目的事業に加え、必ずしも特定の事業に係る収支には含まれないものの、法人の公益活動に属する収支も加味し、法人の公益活動全体の収支で考えることになります。

その際、収益事業等からの利益の50%超を公益目的事業財産に繰り入れる場合には、仮に収入が費用を上回っている場合であっても、特定費用準備資金への積立等を加えた公益目的事業に関する全ての資金収支で不足が生じる場合には、剰余金が生じることはありません。

第二段階において収益事業等の利益の50%超を公益目的事業財産に繰り入れる場合、収入が費用を上回る場合には、その額は公益活動全体の拡大・発展に充てられるべきものと考えられますので、公益目的事業に係る特定費用準備資金として計画的に積み立てます。
ここでも剰余金が生じる場合は、公益目的保有財産となる実物資産の取得又は改良に充てるための資金(資産取得資金)への積立を行なうか、当期の公益目的保有財産の取得に充てれば、収支相償の基準を満たすものとして取り扱います。

なお、遊休財産額の保有の制限との関係では、収入が費用を上回った場合でも、上回る額を公益目的保有財産の取得、特定費用準備資金や資産取得資金への積立のように使途が決まった控除対象財産として整理している限りは遊休財産には該当しません。

こうした「資金を他の資産に変える」方法に加えて、事業の拡大などによる剰余金の具体的な処理計画を示すことで、収支相償を満たすケースもあります。
この場合、翌事業年度に事業の拡大等により、同額程度の損失となるように、剰余金の処理方法を具体的に説明することになります。

公益法人の「収支相償」とは、公益法人が利益を内部にためずに、公益目的事業に充てるべき財源を最大限活用して、無償・低廉で利用しやすい価格でサービスを提供し、受益者を広げようとするもので、公益法人が受けている税制優遇の重要な基礎となるものですので、きちんと要件を満たすよう、早めに計画し、きちんと実施することが大切になります。

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収支相償解消が満たせない場合―概要

【質問】
公益社団法人です。今期行なっている事業について、予想以上の収益が上がって費用を上回ることが確実となり、収支相償を満たせそうにありません。
どうしたらよいでしょうか?

 

収支相償解消が満たせない場合―概要

【回答】
ある事業年度において収入が費用を上回る場合でも、公益目的事業拡充等にあてるための特定費用準備資金として計画的に積み立てること等で中長期的に収支が均衡することが確認されれば、収支相償の基準は満たすものと考えられます。

公益法人の「収支相償」とは、公益法人が利益を内部にためずに、公益目的事業に充てるべき財源を最大限活用して、無償・格安でサービスを提供し、受益者を広げようとするもので、公益法人が受けている税制優遇の重要な基礎となるものです。

もう少しわかりやすく言うと、公益法人はその公益目的事業を行うに当たり、当該公益目的事業の実施に要する適正な費用を償う額を超える収入を得てはいけない、ということです。
そのため、収支相償の計算においては、公益目的事業に係る収入と公益目的事業に要する費用を比較します。
その際、原則として各事業年度において収支が均衡することが求められます。(なお、収益より費用のほうが大きい状態ならば収支相償を満たしている、と考えます)

しかし、ある事業年度において、収入が費用を上回る場合であっても、公益目的事業拡充等にあてるための特定費用準備資金として計画的に積み立てること等で中長期的には収支が均衡することが確認されれば、収支相償の基準は満たすものとされます。

収支相償は二段階で判断されます。
第一段階として、各事業単位で収支を確認し、この段階で収入が費用を上回る場合は、その額はその事業の発展や受益者の範囲の拡充に当てられるべきものであり、当該事業に係る特定費用準備資金として計画的に積み立てることによって収支相償の基準を満たすものとなります。
この剰余金は当該事業で用いるべきものですから、翌事業年度の収支相償の計算では、前事業年度の剰余金の額を当該事業にかかる収入の額に加算しなければなりません。

事業にかかる特定費用準備資金を積み立てた上でも、想定外の事情により余剰金が生まれるような場合、その余剰金が偶発的なものであり、当該事業を通じて短期的に解消される見込みであれば収支相償を満たすものとして弾力的に取り扱うこともありえます。
その際、剰余金が生じた理由、それが短期的に解消する具体的な計画について説明することが必要となります。

第二段階については、別の機会のお話いたします。

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